Odpisy z tytułu trwałej utraty wartości w sprawozdaniu finansowym jednostki budżetowej
Poprzez Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 stycznia 2012 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej
rozszerzono zakres informacji uzupełniającej do bilansu jednostki budżetowej i samorządowego zakładu budżetowego. Wzór bilansu stanowi załącznik Nr 1 do rozporządzenia.
Nowelą objęto cześć B - Informacje uzupełniające istotne dla oceny rzetelności i przejrzystości sytuacji finansowej i majątkowej, wprowadzając:
- odpisy aktualizujące środki trwałe (pozycja 4);
- odpisy aktualizujące środki trwałe w budowie (pozycja 5);
- odpisy aktualizujące wartości niematerialne i prawne (pozycja 6).
Aktualizacja środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych stanowi implikację weryfikacji realności wykazywanej w księgach rachunkowych wartości tych składników jednostki.
Pamiętajmy, iż tylko na podstawie prawidłowo prowadzonej ewidencji księgowej możemy sporządzić rzetelne i wiarygodne sprawozdanie finansowe, które jest przecież bazowym źródłem oceny sytuacji majątkowej i finansowej jednostki, zarówno dla interesariuszy wewnętrznych, jak i zewnętrznych.
Zobacz również: Sprawozdania jednostek oświatowych objętych wspólną obsługą finansową
To właśnie dla zapewnienia wymaganych jakościowych cech sprawozdania finansowego przeprowadzamy m.in. inwentaryzację aktywów i pasywów, ich wycenę i właśnie aktualizację.
Segmentacja środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych może być dokonana w dwóch wymiarach jako:
- planowa aktualizacja;
- nieplanowa aktualizacja.
Wyrazem pierwszego poziomu rozważań są odpisy amortyzacyjne, umorzeniowe.
Drugi wymiar generuje nam skutek również dualnego charakteru. Po pierwsze wartość początkową i dotychczas dokonane odpisy amortyzacyjne (umorzeniowe) mogą na podstawie odrębnych przepisów ulegać aktualizacji wyceny. Drugim zaś skutkiem są odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.
O ile jednak dwie pierwsze kategorie wydają się być zakorzenione w praktyce prac przygotowawczych do sprawozdania finansowego, a także w bieżącym prowadzeniu ksiąg rachunkowych, to ta ostatnia jest raczej mało popularna.
Warto jednak zauważyć, że imperatyw kategoryczny co do uwzględnienia instytucji aktualizacji, w tym nieplanowej z tytułu trwałej utraty wartości, składników aktywów, zawierają nadrzędne zasady rachunkowości, wyrażone ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.
Przykładowo, rzetelne i jasne przedstawianie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego zawiera art. 4.1 ustawy o rachunkowości, a nakaz uwzględniania w wyniku finansowym zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej - art.. 7.1 przedmiotowej ustawy.
Jak wiemy, jednostki sektora finansów publicznych prowadzą rachunkowość na podstawie przepisów o rachunkowości, w tym w/w ustawy, z uwzględnieniem zasad ujętych ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.
Jeśli więc w ocenie jednostki istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w znacznej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych, to taka sytuacja uzasadnia zastosowanie kategorii odpisu aktualizującego z tytułu trwałej utraty wartości. Pożądaną i celową reperkusją takiego zabiegu jest doprowadzenie wartości aktualizowanego składnika aktywów do możliwej do uzyskania ceny sprzedaży netto, a w przypadku jej braku - do wartości godziwej.
Wyższą wartość księgową korygujemy odpisem do niższej wartości wynikającej z ceny sprzedaży czy wartości godziwej. Pamiętajmy, że w odmiennym scenariuszu, czyli gdy wartość księgowa jest niższa od tej wynikającej z ceny sprzedaży/wartości godziwej, to nie ma podstaw do skorzystania z odpisu z tytułu trwałej utraty wartości.
Przyczyny powodujące trwałą utratę wartości są zróżnicowane, lecz dadzą się pogrupować na te związane ze:
- zużyciem fizycznym;
- zużyciem moralnym (ekonomicznym).
Przesłankami uzasadniającymi odpis z tytułu trwałej utraty wartości są:
- skutki postępu technicznego, zmiany technologii, galopujący wręcz rozwój informatyzacji, digitalizacji, powodujący brak przydatności bądź jej ograniczenie dla danego składnika majątku w działalności jednostki;
- skutki zmian rynkowych (rozwój konkurencji), prawnych, organizacyjnych (restrukturyzacja), powodujące zaniechanie części działalności przez jednostkę;
- fizyczne uszkodzenie danego składnika aktywów;
- analiza rentowności korzyści uzyskiwanych z eksploatacji, która uprawdopodobnia tezę odwrotnej do oczekiwanej korelacji nakładów do wyników; rezultaty przyszłe są nieadekwatne do oczekiwań.
Jednostki mają prawo dokonać weryfikacji swojej sytuacji majątkowej w kontekście trwałej utraty wartości w każdym czasie. Powinny jednak to zrobić na koniec roku obrotowego. Istotny jest tu sposób ewidencji nieplanowanych odpisów aktualizujących.
Odpisy aktualizujące z tytułu trwałej utraty wartości odnosi się w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych, co znajduje swoje odzwierciedlenie w rachunku zysków i strat w wyniku z działalności pozaoperacyjnej. Gdy jednak aktywa aktualizowane odpisem objęto wcześniej (na podstawie odrębnych przepisów) aktualizacją wyceny, to wtedy taki odpis pierwotnie zmniejsza różnicę z przeszacowania wartości aktywów, odniesiony na fundusz jednostki, a wtórnie niepokrytą nadwyżkę zalicza się do pozostałych kosztów operacyjnych.
W przypadku ustania przyczyny odpisu aktualizującego rozwiązuje się odpis poprzez odniesienie na pozostałe przychody operacyjne równowartości całości lub odpowiedniej części uprzednio dokonanego odpisu.
Podstawa prawna:
- Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (j.t. Dz.U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm.);
- Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. 2013, poz. 330 z późn. zm.);
- Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 stycznia 2012 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2012 r., poz. 121).
Polecamy: BILANS 2013